O pior para uma empresa beneficiada por incentivos questionáveis do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) não é perder seu incentivo angariado de forma irregular, em parte e nem mesmo no todo, mas saber se o mesmo acontecerá com seu concorrente. Guerra do ICMS não é só um problema tributário, acima de tudo é uma questão de concorrência exacerbada.

Foi muito fácil embarcar nessa guerra de incentivos: em essência, bastava descobrir e comparar incentivos oferecidos por outros estados. Será muito complicado desembarcar da guerra fiscal porque não se deveria dela sair ou reduzir isoladamente, sob risco de abrir o diferencial para os incentivos concedidos pelos estados ou recebidos elas empresas concorrentes.

Se, para entrar na guerra, bastava procurar os diferentes estados e, no limite, sempre se esperava conseguir algum benefício equivalente ou próximo daquele que um contribuinte recém-instalado já conseguira. Já para sair da guerra, há uma incerteza monumental, menos pelos aspectos legais em si (afinal, todos envolvidos há muito sabem de sua fragilidade legal e do posicionamento recorrente do Supremo Tribunal Federal nesta matéria), mas pelas condições econômicas e de competitividade (afinal, não se sabe se o concorrente terá o benefício reduzido na mesma proporção ou até mesmo se ele também perderá um incentivo que lhe ameaçam tirar abruptamente).

O objetivo deste artigo é defender que, diante dos desafios e complexidades que a guerra fiscal de ICMS originou, é premente buscar uma saída nacional, coordenada e simultânea para todos os contribuintes e fiscos estaduais, evitando-se as consequências indesejáveis de atos unilaterais dos atores institucionais.

De tempos em tempos, a agenda de julgamentos do Plenário do STF contempla a inclusão de ações diretas de inconstitucionalidade (ADI) relacionadas aos incentivos fiscais de ICMS concedidos unilateralmente pelos Estados, isto é, sem sua submissão ao Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ, conforme determinam os arts. 155, § 2°, XII, “g”, da Constituição e 2º, § 2º, da Lei Complementar 24 de 1975. Nesse sentido, as ADIs 2.663 e 3.796 foram apreciadas pelo STF em 08/03/2017 e a ADI 5244 está prevista para ser julgada pelo STF na sessão do dia 23/03/2017.

A inclusão desses processos em pauta chama a atenção, principalmente, porque a pacificação da questão relacionada aos incentivos fiscais de ICMS está em debate no Congresso Nacional (PLP 54/2015 e PLS 407/2015) e, sob certo aspecto, no próprio STF, em razão da pendência de apreciação da Proposta de Súmula Vinculante (PSV), segundo a qual “qualquer isenção, incentivo, redução de alíquota ou de base de cálculo, crédito presumido, dispensa de pagamento ou outro benefício fiscal relativo ao ICMS, concedido sem prévia aprovação em convênio celebrado no âmbito do CONFAZ, é inconstitucional” (PSV 69).

A questão é complexa e necessita de uma solução discutida que permita acabar com a guerra fiscal, preservar a segurança jurídica daqueles contribuintes que acreditaram na palavra do Estado e não causar novos desvios concorrenciais entre as empresas.

Diante da necessidade de se garantir a segurança jurídica e em função dos efeitos econômicos que o fim abrupto das desonerações causa, há, com o escólio de respeitável doutrina,[4] vários pedidos de modulação dos efeitos da aludida proposta de súmula, realizados por diversas entidades representativas da sociedade civil.

É preciso observar que o Brasil possui um sistema tributário caracterizado por regressividade, má-distribuição da carga, baixo retorno social, baixo estímulo a investimentos, entre outros vícios que tornam a tributação injusta,[5] segundo os “Indicadores de Equidade do Sistema Tributário Nacional”. Agravante deste contexto é exatamente a Guerra Fiscal existente entre os Estados relativamente ao ICMS.

Apesar das disposições legais e constitucionais, os Estados têm ignorado a necessidade de submissão de seus incentivos de ICMS ao CONFAZ, concedendo-os unilateralmente com vistas à atração de empreendimentos para seus territórios, geralmente sob a justificativa de reduzir as desigualdades regionais.[6]

Não se desconhece que o Supremo Tribunal Federal possui mais de quarenta julgados em sede de controle abstrato de constitucionalidade declarando a inconstitucionalidade de benefícios ou incentivos fiscais de ICMS, seja qual for a sua espécie, na hipótese de ausência de celebração de Convênio-CONFAZ.

Sob os auspícios da Constituição Federal de 1988, essa postura do STF teve início em 27 de setembro de 1989, quando o Plenário deferiu medida liminar na ADI- MC 84/MG (Rel. Min. Sydney Sanches, Pleno, DJ 6.10.1995)[7] para suspender a eficácia de normas da Constituição de Minas Gerais que estabeleciam a não incidência de ICMS sobre encargos financeiros incorporados ao valor da operação em vendas a prazo, saídas de leite “in natura” para consumo em operações internas, assim como isenção para microempresa.

Na ocasião, o Supremo vislumbrou a presença de verossimilhança das alegações do Estado de Minas Gerais[8] para a concessão da liminar, “uma vez que a própria Constituição Federal diz que, com relação às isenções de tributos e aos incentivos de benefício fiscal, tal matéria deva ser regulada mediante deliberação dos Estados-membros e do Distrito Federal, para que não haja, como posto na inicial, um desequilíbrio tributário entre um Estado e outro, fazendo com que até o equilíbrio econômico dos Estados federados se desfaça em benefício de um Estado apenas”.[9] Referida liminar, concedida em 1989, veio a ser confirmada no julgamento de mérito da ação direta, em 1996.[10]

Mais de duas décadas depois, em 2015, o Supremo manteve a mesma linha decisória quando do julgamento da ADI 4481.[11] Nessa assentada, foram declaradas inconstitucionais algumas normas da Lei 14.985/2006, do Estado do Paraná, que, em essência, previam o parcelamento do ICMS em até quatro anos, sem o pagamento de juros ou correção monetária, e a concessão de créditos fictícios de ICMS, de modo a reduzir artificialmente o valor do tributo.

Seguindo a jurisprudência do Tribunal, o voto do Relator, Ministro Roberto Barroso, reafirmou que “a concessão unilateral de benefícios fiscais relativos ao ICMS, sem a prévia celebração de convênio intergovernamental, nos termos da LC 24/1975, afronta o art. 155, § 2º, XII, “g”, da CF”,[12] considerando que “a razão de ser da referida exigência consiste na preservação do equilíbrio da tributação entre os entes da Federação, dada a relevância do regime do ICMS para a manutenção da harmonia do pacto federativo”.[13]

Apesar da manutenção do entendimento de que são inconstitucionais os incentivos fiscais concedidos sem amparo em Convênio do CONFAZ, em 2014 o Supremo inovou ao modular os efeitos de seu julgado para frente (ex nunc), isto é, para que a inconstitucionalidade não atingisse os fatos concretos realizados à luz da legislação então declarada inconstitucional.

Com efeito, até o final de 2014, a jurisprudência do Tribunal era firme no sentido de não admitir “a modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade em casos de leis estaduais que instituem benefícios sem o prévio convênio exigido pelo art. 155, parágrafo 2º, inciso XII, da Constituição Federal”.[14] Essa vedação à concessão de efeitos prospectivos de suas decisões fundamentava-se no argumento de que “a modulação dos efeitos temporais da declaração de inconstitucionalidade no presente caso consistiria, em essência, incentivo à Guerra Fiscal, mostrando-se, assim, indevida”[15] – ressalvados dois casos em que, por questões de excepcional interesse público, foi concedida uma sobrevida limitada à legislação impugnada.[16] Na ADI 4481, o Supremo validou a adoção de efeitos prospectivos, considerando que “a norma em exame vigorou por oito anos, com presunção de constitucionalidade, de modo que a atribuição de efeitos retroativos à declaração de inconstitucionalidade geraria um grande impacto e um impacto injusto para os contribuintes”.[17] Segundo o Relator, referida modulação decorreria de uma ponderação “entre a disposição constitucional tida por violada e os princípios da boa-fé e da segurança jurídica”. A concessão de efeitos prospectivos às decisões relacionadas à guerra fiscal de ICMS foi reiterada pelo STF quando da apreciação das ADIs 2.663 e 3.796 em 08/03/2017.

Os últimos julgados do STF sobre o tema possibilitam antever uma tendência à modulação dos efeitos da proposta de súmula vinculante, conforme recentemente descrito por Celso de Barros Correia Neto.[18]

Mas não só. Diante dessa orientação mais recente do STF – que visa assegurar a segurança jurídica – e dos conhecidos debates a respeito do assunto no Congresso Nacional, é preciso encontrar uma solução nacional, consensual e urgente para o desembarque da guerra fiscal, um verdadeiro diálogo institucional[19] entre os Executivos estaduais, a União, o Judiciário e o Congresso Nacional.

Sobre o tema, aliás, está em trâmite no Congresso Nacional o PLP 54/2015, o qual permite remissão de débitos decorrentes de incentivos concedidos unilateralmente no passado e a reinstituição desses mesmos incentivos e benefícios, mediante um quorum de dois terços das unidades federadas e de um terço das unidades federadas integrantes de cada uma das cinco regiões do País.[20]

O projeto prevê também a possibilidade de extensão das desonerações a outros contribuintes e de adesão, por outra unidade da Federação da mesma região, a benefícios concedidos ou prorrogados por seu vizinho. Contempla, ainda, prazos máximos para os incentivos no §2º de seu artigo 3º.

Com efeito, são previstos, no máximo, quinze anos para atividades agropecuária, industrial, de infraestrutura rodoviária, aquaviária, ferroviária, portuária, aeroportuária e de transporte urbano. Relativamente à manutenção ou ao incremento de atividades portuárias e aeroportuárias, vinculadas ao comércio internacional, haveria um limite máximo de oito anos para a fruição do benefício. Para as atividades comerciais, o prazo limite para o gozo do benefício seria de cinco anos, enquanto incentivos destinados a produtos agropecuários poderiam durar até três anos. Os demais casos apenas poderiam ser incentivados por um ano.

Além disso, o artigo 5º do projeto prevê expressamente o afastamento das sanções previstas no artigo 8º da Lei Complementar 24, de 1975, para os benefícios fiscais remitidos, impedindo, assim, a glosa do diferencial entre o regime normal de apuração e o regime incentivado pelo Estado de destino, como atualmente ocorre.

Em suma, o PLP 54-2015 pretende uma convalidação ampla dos incentivos fiscais, cujo objetivo é estancar a Guerra Fiscal, pacificando o passado, mediante remissão, e atingindo o futuro apenas em relação aos incentivos que já haviam sido concedidos.

Encontra-se também em trâmite o Projeto de Lei do Senado 407-2015, segundo o qual a unanimidade exigida para a aprovação de incentivos fiscais seria substituída por um quorum de “mais de dois terços das unidades federativas e de três quintos para a revogação dos mesmos benefícios”.[21]

A aprovação de medidas similares às propostas poderia, de um lado, minimizar os problemas relacionados à necessidade de unanimidade e, ao mesmo tempo, proteger os interesses das minorias, contribuindo, portanto, para a cessação da Guerra Fiscal entre os Estados, segundo afirma Fernando Facury Scaff.[22]

Embora defenda a flexibilização do quorum para a aprovação dos incentivos fiscais de ICMS, Hamilton Dias de Souza alerta que a referida flexibilização precisa, necessariamente, vir acompanhada da criação de sanções específicas e eficazes para os agentes públicos e entes da federação que descumprirem as novas regras.[23]

Diante da complexidade do tema e das discussões existentes no Congresso Nacional e no STF, verifica-se que a adoção de decisões fiscais isoladas e descoordenadas é nefasta para um país que precisa urgentemente da retomada dos investimentos. É preciso que se busque uma saída nacional, coordenada e simultânea para todos os contribuintes e todos os fiscos estaduais.

A solução empregada desde 1989 de reconhecer tardia e isoladamente a inconstitucionalidade de benefícios tributários da guerra fiscal não tem tido sucesso em desestimular os Estados. Ao contrário, apenas o contribuinte tem sido prejudicado pela insegurança jurídica e pelo desequilíbrio concorrencial.

Enquanto foi fácil e rápido para os Estados ingressar na Guerra Fiscal, o desembarque dessa mesma guerra não é tão simples como se imagina. Em paralelo à necessidade de observância da segurança jurídica, a questão mais preocupante é a concorrência entre os contribuintes. Há receio de que a solução da guerra fiscal por parte de alguns Estados crie diferenciais competitivos entre os contribuintes (ao contrário do que o art. 146-A da Constituição pretende evitar) e, paradoxalmente, promova uma onda indireta de guerra fiscal. Isso ocorrerá se o benefício de uma empresa for cortado de forma mais profunda e rápida que o mesmo benefício dado a seu concorrente.

Dois fatos novos podem provocar isso: de um lado, o STF voltar a julgar ações isoladamente e, se mantida a tendência anterior, derrubar os incentivos concedidos por um estado de forma irregular. De outro, os Estados reduzirem os incentivos mediante a exigência de uma contribuição de 10% das empresas incentivadas, tal como foi realizado recentemente pelo Rio de Janeiro (Lei 7.228/2016) com amparo no Convênio-CONFAZ 42/2016. Esse percentual pode chegar a 20%, como tem exigido a União no projeto da “lei de falência dos Estados” (PLP 257/2016).

Quanto ao primeiro aspecto, é bem verdade que a atribuição de efeitos prospectivos às últimas decisões do STF ameniza os seus impactos. Entretanto, o ideal seria sobrestar os julgamentos específicos e priorizar a proposta de súmula vinculante. Com isso, se prestigiaria a aplicação de um mesmo entendimento a todos, inclusive em relação a eventual modulação de efeitos e respectivo termo inicial.

Quanto ao segundo aspecto, verifica-se que a redução dos incentivos pode atingir mesmo aqueles que foram concedidos de forma condicionada e por prazo certo e, pior, mediante contribuição não prevista na competência atribuída aos Estados pela Constituição Federal. São inconstitucionalidades mais do que aparentes. Além disso, nem todos os Estados adotaram essa posição e provavelmente a referida contribuição já foi suspensa pela Justiça para determinados contribuintes. Portanto, para além da inconstitucionalidade da exigência, os impactos concorrenciais são potencialmente elevados.

Como se vê, tanto pela via judicial quanto pela via da renegociação, pode vir a ser criado um diferencial entre os incentivos vigentes em um Estado, em face de incentivos similares promovidos por outras unidades federativas. Não bastasse seu impacto sobre o equilíbrio federativo, mais grave ainda é o resultado dessas ações para as decisões empresariais, que, além de sofreram os efeitos perversos da recessão e da falta de perspectiva de crescimento, agora veem aumentar a complexidade tributária, a insegurança jurídica e, o pior de tudo, o risco de um concorrente passar a ter um tratamento tributário diferente e melhor que o seu, a depender do Estado em que estiver localizado.

Em suma, mais que a incerteza jurídica, é a incerteza em torno da capacidade de concorrer, que certamente travará novos investimentos e pode levar até mesmo a reduzir a produção, e – no caso dos grandes grupos – a deslocar-se de uma para outra unidade, de um para outro estado. Agora – imagine-se –, em meio a esse cenário incerto, quem realizará um investimento realmente novo no País? Uma nova unidade fabril, com novas máquinas e novos empregados? Para que o investimento tão necessário à retomada do crescimento venha a lume, as autoridades públicas precisam urgentemente negociar e pactuar uma saída organizada, nacional e segura da guerra fiscal do ICMS.

O sistema tributário brasileiro chegou a um ponto de incerteza máxima e de quebra de confiança em que será preciso uma ação mais coordenada e integrada – entre autoridades, legisladores, juízes e contribuintes – para a solução dessa questão.

Daniel Corrêa Szelbracikowski é advogado sócio da Advocacia Dias de Souza. Mestre em direito constitucional pelo Instituto Brasiliense de Direito Público (IDP). Especialista em direito tributário pelo IBET. Bacharel em direito pela Universidade de Brasília – UnB. Email: daniel.correa@advds.com.br

[4] FUNARO, Hugo. Guerra fiscal: efeitos jurídicos da aprovação da proposta da Súmula Vinculante 69 pelo STF. CONJUR, 2014. Disponível em: . Acesso em: 11 mar. 2016, p. 1; RIBEIRO, Maria de Fátima. Guerra fiscal: a súmula vinculante e a cobrança retroativa de tributos e multas. In: QUEIROZ, Mary Elbe (Org.). Tributação em foco: a opinião de quem pensa, faz e aplica o direito tributário. 1. ed. Recife: CEAT IPET FOCO FISCAL, 2013, v. 1, p. 461; SCAFF, Fernando Facury. Guerra fiscal e súmula vinculante: entre o formalismo e o realismo. In: ROCHA, Valdir de Oliveira (Org.). Grandes questões atuais do direito tributário. v. 18. São Paulo: Dialética, 2014, p. 107; ANDRADE, Fábio Martins. Justiça tributária: modulação de súmula contra guerra fiscal é necessária. CONJUR, 2012. Disponível em:< http://www.conjur.com.br/2012-mai-23/modulacao-sumula-guerra-fiscal-necessaria>. Acesso em: 11 mar. 2016, p. 1.

[5] “A justiça do Estado Social de Direito apoia-se em três fundamentos: no princípio da igualdade, no princípio do Estado Social e no princípio da liberdade” (TIPKE, Klaus; YAMASHITA, Douglas. Justiça fiscal e princípio da capacidade contributiva. São Paulo: Malheiros, 2002, p. 17-18).

Vide também: BRASIL. Presidência da República. Observatório da Equidade. Indicadores de Equidade do Sistema Tributário Nacional. Brasília: Presidência da República, Observatório da Equidade, 2009, p. 21-22.

[6] A Constituição Federal – CF determina a redução da pobreza e das desigualdades sociais e regionais como objetivo fundamental da República Federativa do Brasil (art. 3º, III da Constituição) e princípio da ordem econômica (art. 170, VII, da Constituição).

[7] ADI 84 MC, Relator(a): Min. SYDNEY SANCHES, Tribunal Pleno, DJ 06-10-1995 PP-33126 EMENT VOL-01803-01 PP-00001

[8] É curioso notar que a referida ADI foi proposta pelo Governador do Estado de Minas Gerais contra a Assembleia Constituinte do mesmo Estado.

[9] Voto do Relator, Min. Sydney Sanches, fl. 12 do acórdão.

[10] ADI 84, Relator(a): Min. ILMAR GALVÃO, Tribunal Pleno, DJ 19-04-1996 PP-12210 EMENT VOL-01824-01 PP-00001.

[11] ADI 4481, Relator(a): Min. ROBERTO BARROSO, Tribunal Pleno, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-092 PUBLIC 19-05-2015

[12] Idem.

[13] Idem.

[14] ADI 3794 ED, Relator(a): Min. ROBERTO BARROSO, Tribunal Pleno, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-036 PUBLIC 25-02-2015.

[15] Idem.

[16] ADI 429, Relator(a): Min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-213 PUBLIC 30-10-2014 e ADI 4628, Relator(a): Min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno DJe-230 PUBLIC 24-11-2014.

[17] Voto do Relator, ADI 4481, p. 9-10.

[18] http://www.conjur.com.br/2017-mar-18/observatorio-constitucional-supremo-confirma-tendencia-modulacao-efeitos-guerra-fiscal. Acesso em 21 de março de 2017.

[19] A propósito do tema, vide: VICTOR, Sérgio Antônio Ferreira. Diálogo institucional e controle de constitucionalidade: debate entre o STF e o Congresso Nacional. São Paulo: Saraiva, 2015.

[20]http://www.camara.gov.br/proposicoesWeb/prop_mostrarintegra;jsessionid=C0610E0CD0DA7658A4D0F1E1811362AA.proposicoesWebExterno1?codteor=1320383&filename=Tramitacao-PLP+54/2015

[21] http://www25.senado.leg.br/web/atividade/materias/-/materia/122034

[22] “é imperioso que surja um meio de fazer cessar por completo a guerra fiscal em todos os Estados, ao mesmo tempo, vedando qualquer nova iniciativa nesse sentido, e que seja implementada uma política pública para reduzir as desigualdades regionais e intra-regionais, a fim de que este tipo de procedimento não seja mais necessário, pois gera um enorme desequilibro na Federação”. (SCAFF, Fernando Facury. Aspectos financeiros do sistema de organização territorial do Brasil. Revista Dialética de Direito Tributário, 112, 2005, p. 16-31.)

[23] “Assim, em vez de acabar com os incentivos de ICMS, deve-se procurar regular adequadamente a forma como os Estados e o Distrito Federal deverão deliberar sobre a matéria. A flexibilização do quórum da Lei Complementar nº 24/1975, aliada à criação de sanções específicas para os entes da federação e agentes públicos infratores de suas disposições, tende a eliminar as ações isoladas, proporcionando uma avaliação mais criteriosa quanto à conveniência da concessão de incentivos de ICMS. (SOUZA, Hamilton Dias de. Incentivos de ICMS e o equilíbrio federativo. Valor Econômico, 31/01/2012, Caderno: Opinião, pág. A-14).

*Veículo:* Conjur, 23 de março de 2017 às 16h35